Kryptowaluty, PCC i komunikat Ministerstwa Finansów a zakres terytorialny ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych

W dniu 4 kwietnia 2018 r. Ministerstwo Finansów ogłosiło na swojej stronie internetowej komunikat zatytułowany „Skutki podatkowe obrotu kryptowalutami w PIT, VAT i PCC”. To przejrzyście napisana, miejscami uproszczona informacja dla podatników, która zawiera wnioski wynikające z przepisów prawa podatkowego, dotychczasowej praktyki organów skarbowych,  przede wszystkim wnioski wynikające z wydanych dotąd, licznych interpretacji indywidualnych. Zapewne z racji dążenia do prostoty jedną istotną kwestię Ministerstwo przemilczało, o czym niżej.

Najwięcej kontrowersji wśród  użytkowników kryptowalut wywołało stanowisko Ministerstwa Finansów dotyczące opodatkowania wymiany kryptowalut podatkiem od czynności cywilnoprawnych PCC. To było jednak wiadomo od dawna i jest naturalną konsekwencją uznania kryptowalut za prawa majątkowe. Cytuję za komunikatem Ministerstwa Finansów :

Umowa sprzedaży oraz zamiany kryptowaluty, stanowiącej prawo majątkowe, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych – PCC (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 4 pkt 1 i 2, art. 6 oraz art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1150) ­– ustawa PCC). W przypadku umowy sprzedaży obowiązek zapłacenia tego podatku – w wysokości 1% wartości rynkowej nabywanego prawa majątkowego zbywanej kryptowaluty – dotyczy kupującego. Przy umowie zamiany obowiązek zapłaty podatku – w wysokości 1% wartości rynkowej prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek – dotyczy solidarnie stron czynności.  Wyłączona z opodatkowania PCC (na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy PCC) jest umowa sprzedaży lub zamiany kryptowalut objęta podatkiem VAT – w zakresie, w jakim podlega opodatkowaniu VAT lub jeżeli przynajmniej jedna ze stron czynności jest zwolniona z VAT z tytułu dokonania tej czynności.”

I tyle. To tylko komunikat i Ministerstwo  siłą rzeczy do kwestii opodatkowania PCC wymiany kryptowalut podeszło dość ogólnikowo. W jednej sprawie zbyt ogólnikowo… Chodzi o terytorialność stosowania przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Należy podkreślić, że ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie jest w żaden sposób dostosowana do obrotu kryptowalutami i znajduje zastosowanie tylko dlatego, że kryptowaluty uznaje się za prawo majątkowe, a zakres przedmiotowy tej ustawy obejmuje m.in. umowę zamiany praw majątkowych. Pojawia się jednak pytanie o terytorialny zakres stosowania tej ustawy. Według jej art. 1 ust. 4 pkt 1 i 2 czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5, jeżeli ich przedmiotem są m.in. :

– prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

– prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Natomiast zgodnie z at. 1 ust. 4a umowa zamiany podlega także podatkowi PCC, jeżeli co najmniej jedno z praw majątkowych jest wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Rzecz w tym, że o ile kwalifikacja kryptowaluty jako prawa majątkowego jest pewna i nie budzi wątpliwości, to raczej nie wiadomo co oznacza, szczególnie w kontekście PCC, wykonywanie prawa majątkowego, jakim jest kryptowaluta, na terytorium jakiegoś państwa. W istocie, o czym już wielokrotnie pisałem, kryptowaluta to zapis w łańcuchu bloków (blockchain) a ten istnieje w tysiącach kopii zapisanych w pamięciach komputerów, serwerów na całym świecie. Z natury rzeczy Internet nie ma terytorialnych ograniczeń (został przecież wymyślony jako antidotum na zniszczenie kluczowych danych w razie konfliktu z wykorzystaniem broni atomowej). Systemy kryptowalut, oparte na schemacie technologii P2P (Peer to Peer) skutecznie opierają się kwalifikacjom terytorialnym. Gdzie zatem jest wykonywane prawo majątkowe powiązane z zapisem w łańcuchu bloków (blockchainie) ? W szczególności, cechą wyróżniającą kryptowalutę jako prawa majątkowego, jest to, że jej posiadacz nie ma do nikogo roszczenia o określoną kwotę wyrażoną w prawnych środkach płatniczych (kryptowaluty w systemach zdecentralizowanych/rozproszonych nie mają emitenta, tj. nie ma emitującej kryptowalutę osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej). Nie ma zatem z góry określonego (tj. w momencie powstania danej jednostki kryptowaluty) terytorium, na którym mógłby posiadacz „wykonywać” prawo majątkowe jakim jest kryptowaluta.

Nawet jeżeli powyższe wywody są tylko częściowo prawdziwe, to raczej nie powinno dziwić, że Ministerstwo pomija w swoim komunikacie sprawę terytorialności ustawy PCC w przypadku zawarcia umowy zamiany kryptowaluty. To kwestia na tyle zwiła, że w praktyce może istotnie utrudnić (a być może nawet uniemożliwić) ustalenie i zapłatę podatku PCC od zamiany kryptowalut. Najprawdopodobniej nie obędzie się tu bez ingerencji ustawodawcy.

Witold Srokosz